თარიღი: 12/18/2019
ნომერი: 6013/2/201
მუხლი: ქონების გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება,
კატეგორია: საგადასახადო სანქცია, ქონების გადასახადი,
შემმოწმებელი: აუდიტის დეპარტამენტი
 

№6013/2/2018

18.12.2019

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

მომჩივანი: შპს „ე...ი“ (ს/ნ ...)
შემმოწმებელი: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, ლ. ბარნაბიშვილის (სხდომის თავმჯდომარე), მ. ადეიშვილის, მ. ბარათაშვილის, მ. ბოლოთაშვილის, დ. გაბლიშვილის, შ. გვენეტაძის, გ. თინიკაშვილის, შ. კომლაძის, დ. რუხაძის, გ. ფერაძის შემადგენლობით, 18.12.2019 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „ე...ის“ 4.06.2018 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე.
დავის საგანი:
1. ქონების შეფასებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულება
2. უარი სანქციისაგან გათავისუფლებაზე
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 22.12.2017 წლის №002-329 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 15.05.2018 წლის №11336 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 148654 ლარი;
დღგ - (-183) ლარი;
მიწა-არასასოფლო - 1008 ლარი;
მოგების გადასახადი - 29498 ლარი;
საშემოსავლო გადასახადი - 5589 ლარი;
ქონების გადასხადი - 76160 ლარი;
ჯარიმა - 20528 ლარი;
საურავი - 16054 ლარი.
პროცედურული გარემოებები
საზოგადოების საქმიანობაა საკუთრებაში არსებული შენობა-ნაგებობების იჯარით გაცემა. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2014 წლიდან 1.05.2017 წლამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 15.12.2017 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში. აქტით დასარიცხად განსაზღვრულ თანხებზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტმის 22.12.2017 წლის №34907 ბრძანება და №002-329 საგადასახადო მოთხოვნა, რომელიც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. 15.05.2018 წლის №11336 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.
1. ქონების შეფასებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულება
ფაქტების აღწერა
შემოწმების აქტის თანახმად, 2014 წლის ქონების გადასახადის დეკლარაციაში შემცირებულია ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. შემოწმებამ იხელმძღვანელა 201-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 202-ე მუხლით და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის №303 ბრძანების საჯარო სამართლის იურიდიული პირის და შემოსავლების სამსახურის დებულების დამტკიცების შესახებ და შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის უფროსის მოვალეობის შემსრულებლის 2017 წლის 16 ოქტომბრის №27839 ბრძანებით და შემფასებელმა მოახდინა ქ. თბილისში, ... მიწისქვეშა მოედანზე(ში) მდებარე არასაცხოვრებელი (სავაჭრო) დანიშნულების შენობა-ნაგებობის საბაზრო ღირებულების შეფასება 2014 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით, რაც განისაზღვრა 2269800 ლარით.
შემოსავლების სამსახურის არგუმენტაცია
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო მიუთითებს შესაბამის პერიოდში მოქმედ სსკ-ის 201-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია – მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.
სსკ-ის 202-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად საწარმოსთვის/ორგანიზაციისთვის ქონების გადასახადის წლიური განაკვეთი განისაზღვრება დასაბეგრი ქონების ღირებულების არა უმეტეს 1 პროცენტის ოდენობით. ამ ნაწილის მიზნებისათვის დასაბეგრი ქონების ღირებულება არის საშუალო წლიური საბალანსო ნარჩენი ღირებულება (გამოიანგარიშება კალენდარული წლის დასაწყისისა და ბოლოსთვის აქტივების საშუალო ღირებულების მიხედვით).რომელიც ქვემოთ ჩამოთვლილ შემთხვევებში მხოლოდ უძრავ ქონებასთან მიმართებით უნდა გაიზარდოს:
ა) 2000 წლამდე მიღებულ აქტივებზე – 3-ჯერ;
ბ) 2000 წლიდან 2004 წლამდე მიღებულ აქტივებზე – 2-ჯერ; გ) 2004 წელს მიღებულ აქტივებზე – 1.5-ჯერ;
დ) იმ აქტივებზე, რომელთა მიღების შესახებ ინფორმაცია არ არსებობს, – ამ ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული ოდენობით.
ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად: საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას:
ა) პირს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხება ქონების გადასახადის ძირითადი თანხა. ამასთანავე, აღნიშნულ თანხაზე საურავი დაეკისრება მხოლოდ საგადასახადო მოთხოვნის ჩაბარების დღის შემდეგ 30-ე დღიდან, ხოლო აღნიშნული სხვაობა გადასახადის შემცირებად არ ჩაითვლება;
ბ) პირი ვალდებულია შესაბამისი დასაბეგრი ქონების მიმართ აღნიშნული საბაზრო ფასი გამოიყენოს შემდგომი 3 საგადასახადო წლის განმავლობაში.
სსკ-205-ე მუხლის თანახმად:
1. ქონების გადასახადის საგადასახადო პერიოდად ითვლება კალენდარული წელი.
2. საწარმო/ორგანიზაცია ქონების გადასახადის დეკლარაციას შესაბამის საგადასახადო ორგანოს წარუდგენს არა უგვიანეს კალენდარული წლის 1 აპრილისა და ამავე ვადაში იხდის ქონების გადასახადს, გარდა ამ მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. დეკლარაციაში მონაცემები დასაბეგრი ქონების შესახებ შეიტანება გასული საგადასახადო წლის მიხედვით, ხოლო დასაბეგრი მიწის შესახებ – მიმდინარე საგადასახადო წლის მიხედვით.
3. საწარმო/ორგანიზაცია ქონებაზე გადასახადს იხდის მიმდინარე გადასახდელის სახით, გასული საგადასახადო წლის წლიური გადასახადის ოდენობით, არა უგვიანეს საგადასახადო წლის 15 ივნისისა.
ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით დავების განხილვის საბჭომ მიიჩნია, რომ შემოწმებით დამატებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან.
მომჩივნის არგუმენტაცია
ფლობს რამდენიმე უძრავ ქონებას რომელთაგან ერთი 2013 წელსაა შეფასებული, მეორე 2013 წელს ნაყიდი და შეფასებული, და კიდევ ერთი ობიექტი რომელიც ასევე 2013 წელსაა შესყიდული. ამ სამი ქონებიდან მოხდა ყველას აფასება 2014 წლიდან 2016 წლის ჩათვლით და გაზრდილი ქონების გადასახადის დარიცხვა აფასებული ქონების მიხედვით. ქონების ღირებულება დაახლოებით სამჯერაა გაზრდილი.
თვლის, რომ იმ პერიოდიდან როდესაც ქონების შეფასება გაკეთდა არ მომხდარა ისეთი ძირეული ცვლილება თბილისის უძრავი ქონების ბაზარზე, რომელიც გამოიწვევდა უძრავი ქონების საგრძნობ ზრდას ამიტომ არ ჩათვალა საჭიროდ მოეხდინა უძრავი ქონების გადაფასება.
ხელმძღვანელობდა ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს მიერ გაცემული დასკვნით, ასევე აქვს ქონების შესყიდვის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, სადაც გარკვევით წერია შესასყიდი ობიექტის ღირებულება და სწორედ ამ დოკუმენტაციაზე დაყრდნობით უნდა მოხდეს ქონების გადასახადის გაანგარიშება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით დასაბეგრი ქონების ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა“–„დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული აფასება არ ვრცელდება: ა) საწარმოზე, თუ იგი მის ბალანსზე რიცხულ უძრავ ქონებას აღრიცხავს გადაფასების მეთოდის გამოყენებით და აქვს საქართველოს მთავრობის დადგენილებით განსაზღვრული პირების მიერ აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება. ამასთანავე, აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება შეიძლება გამოყენებულ იქნეს მხოლოდ 4 წლის ვადით. ქონების აფასება არასამართლიანია რადგან საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის მე-4 პუნქტში გარკვევით წერია რომ საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას.
ასევე არ ეთანხმება ქონების შეფასებასთან დაკავშირებით წარდგენილ დასკვნაში არსებულ მსჯელობას რადგან უამრავი დეტალი არ არის გათვალისწინებული მასში. აღნიშნული ფართი გაქირავებულია კომპანიის მიერ 10 წლიანი იჯარით. შესაბამისად, შემოსავალი ფიქსირებულია და თუ არ იქნა დამქირავებლის თანხმობა ვერავითარ შემთხვევაში ვერ მოხდება საიჯარო ქირის გაზრდა. ეს არის ისეთი დეტალი რომელიც გათვალისწინებული უნდა ყოფილიყო ქონების აფასების მომენტისას. მათ შორის ის რომ გაქირავებულ ფართში არის ისეთი გამოუყენებელი ფართები და სარდაფები რომლის გაქირავება ვერანაირად ვერ მოხდება იმის გამო რომ ვიწრო შესასვლელები აქვს და შეუძლებელია იქ სავაჭრო ან თუნდაც სასაწყობე ფართების მოწყობა. ამიტომაც მთლიანი საიჯარო ფართის ერთ ციფრზე გამრავლებით არასწორ სურათს ვიღებთ.
გასათვალისწინებელია ისიც რომ გაქირავების მომენტში არსებული ფართში იყო საშინელი მდგომარეობა. არსებული ფართების ნახევარიც არ იყო გაქირავებული. კეთილმოუწყობელი იყო ინფრასტრუქტურა, განათებაც არ იყო მთლიან ტერიტორიაზე. ფართი იყო ხის დახლები რომლებიც ბრეზენტით იყო გადახურული. გაქირავების შემდგომ დამქირავებლებმა (ასეთი ორია შპს „ო...ი“ და შპს „T...S“) კეთილმოაწყვეს ტერტორია, კერძოდ გაარემონტეს არსებულ ტერიტორიაზე ყველა მაღაზია და სავაჭრო ფართი. ასევე მსუბუქი კონსტრუქციებით ააშენეს სავაჭრო ადგილები და საკმაოდ სოლიდური სახსრებიც ჩადეს რაც დაახლოებით 600000 ლარს შეადგენს.
იქიდან გამომდინარე, რომ ეს მომსახურება მოიჯარე კომპანიებს არ მიუწოდებიათ ამ კეთილმოწყობით გამოწვეულ სიკეთეს კომპანია იჯარის დასრულებამდე ვერ მიიღებს, რადგან ფიქსირებული იჯარა აქვს და ეს იჯარით აღებული ქონების კეთილმოწყობა მოიჯარე კომპანიებს თავიანთ ფინანსურ ანგარიშგებებში აქვთ ასახული და იხდიან ქონების გადასახადს, ამიტომ არ თვლის მოიჯარის ჩატარებულ რემოტს ქონების ზრდის საფუძვლად.
ასევე, ქონების შეფასებაში არაა გამოყოფილი მიწის და შენობების ღირებულება. თუ შეფასებულ უძრავ ქონებას გამოვაკლებთ მიწის ფასს რომელიც შეფასებულია ასევე ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს მიერ დაახლოებით იმ ციფრებს მივიღებთ რაც ბალანსზეა ასახული შენობის ღირებულებაში და რის მიხედვითაც ხორციელდება ქონების გადასახადის გადახდა.
2013 წელს შეფასებული და ნაყიდი ქონების ფასის 2014 წელს სამზე გამრავლება და შესაბამისად სამჯერ გაზრდილი გადასახადი არასამართლიანი და არამართლზომიერია.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია – მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.
მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-41 ნაწილების თანახმად,
1. საწარმოსთვის/ორგანიზაციისთვის ქონების გადასახადის წლიური განაკვეთი განისაზღვრება დასაბეგრი ქონების ღირებულების არა უმეტეს 1 პროცენტის ოდენობით. ამ ნაწილის მიზნებისათვის დასაბეგრი ქონების ღირებულება არის საშუალო წლიური საბალანსო ნარჩენი ღირებულება (გამოიანგარიშება კალენდარული წლის დასაწყისისა და ბოლოსთვის აქტივების საშუალო ღირებულების მიხედვით), რომელიც ქვემოთ ჩამოთვლილ შემთხვევებში მხოლოდ უძრავ ქონებასთან მიმართებით უნდა გაიზარდოს:
ა) 2000 წლამდე მიღებულ აქტივებზე – 3-ჯერ;
ბ) 2000 წლიდან 2004 წლამდე მიღებულ აქტივებზე – 2-ჯერ;
გ) 2004 წელს მიღებულ აქტივებზე – 1.5-ჯერ;
დ) იმ აქტივებზე, რომელთა მიღების შესახებ ინფორმაცია არ არსებობს, – ამ ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული ოდენობით.
2. დასაბეგრი ქონების ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა“–„დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული აფასება არ ვრცელდება:
ა) საწარმოზე, თუ იგი მის ბალანსზე რიცხულ უძრავ ქონებას გადაფასების მეთოდის გამოყენებით აღრიცხავს და აქვს აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება. ამასთანავე, აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება შეიძლება გამოყენებულ იქნეს მხოლოდ 4 წლის ვადით;
ბ) საქართველოს მთავრობის მიერ განსაზღვრულ სახელმწიფო საწარმოებზე.
41. საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით გათვალისწინებულ შემთხვევებში საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. აღნიშნული ნორმა არ ვრცელდება ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებზე. თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას:
ა) პირს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხება ქონების გადასახადის ძირითადი თანხა. ამასთანავე, აღნიშნულ თანხაზე საურავი დაეკისრება მხოლოდ საგადასახადო მოთხოვნის ჩაბარების დღის შემდეგ 30-ე დღიდან, ხოლო აღნიშნული სხვაობა გადასახადის შემცირებად არ ჩაითვლება;
ბ) პირი ვალდებულია შესაბამისი დასაბეგრი ქონების მიმართ აღნიშნული საბაზრო ფასი გამოიყენოს შემდგომი 3 საგადასახადო წლის განმავლობაში.
შემოწმების განხორციელების პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, (რომელიც ძალადაკარგულია საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2017 წლის 28 დეკემბრის გადაწყვეტილებით №2/7/667 - ვებგვერდი 9.01.2018 წ.) საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას:
ა) პირს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხება ქონების გადასახადის ძირითადი თანხა. ამასთანავე, აღნიშნულ თანხაზე საურავი დაეკისრება მხოლოდ საგადასახადო მოთხოვნის ჩაბარების დღის შემდეგ 30-ე დღიდან, ხოლო აღნიშნული სხვაობა გადასახადის შემცირებად არ ჩაითვლება ;
ბ) პირი ვალდებულია შესაბამისი დასაბეგრი ქონების მიმართ აღნიშნული საბაზრო ფასი გამოიყენოს შემდგომი 3 საგადასახადო წლის განმავლობაში.
საქართველოს მთავრობის 2011 წლის 14 დეკემბერის №473 დადგენილებით დამტკიცებული დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.
საჩივრის თანახმად, მომჩივანი ხელმძღვანელობდა ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს მიერ გაცემული დასკვნით, ასევე აქვს ქონების შესყიდვის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია. ქონების აფასება არასამართლიანია რადგან საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის მე-4 პუნქტში გარკვევით წერია რომ საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს, საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით, თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას. ამასთან, უამრავი დეტალი არ არის გათვალისწინებული კერძოდ, აღნიშნული ფართი გაქირავებულია კომპანიის მიერ 10 წლიანი იჯარით. გაქირავების შემდგომ დამქირავებლებმა კეთილმოაწყვეს ტერტორია, იქიდან გამომდინარე, რომ ეს მომსახურება მოიჯარე კომპანიებს არ მიუწოდებიათ ამ კეთილმოწყობით გამოწვეულ სიკეთეს კომპანია იჯარის დასრულებამდე ვერ მიიღებს, რადგან ფიქსირებული იჯარა აქვს და ეს იჯარით აღებული ქონების კეთილმოწყობა მოიჯარე კომპანიებს თავიანთ ფინანსურ ანგარიშგებებში აქვთ ასახული და იხდიან ქონების გადასახადს, ამიტომ არ თვლის მოიჯარის ჩატარებულ რემოტს ქონების ზრდის საფუძვლად. ასევე ქონების შეფასებაში არაა გამოყოფილი მიწის და შენობების ღირებულება. თუ შეფასებულ უძრავ ქონებას გამოვაკლებთ მიწის ფასს, რომელიც ასევე შეფასებულია ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს მიერ დაახლოებით იმ ციფრებს მივიღებთ რაც ბალანსზეა ასახული შენობის ღირებულებაში და რის მიხედვითაც ხორციელდება ქონების გადასახადის გადახდა.
აუდიტის დეპარტამენტის 4.07.2018 წლის №72197-21-14 წერილის თანახმად, საწარმოს 2014 წლის ქონების გადასახადის დეკლარაციაში შემცირებულია ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. საქართველოს ფინანსთა მინისტრის №303 ბრძანების „საჯარო სამართლის იურიდიული პირის დ შემოსავლების სამსახურის დებულების დამტკიცების შესახებ“ და შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის უფროსის მოვალეობის შემსრულებლის 2017 წლის 16 ოქტომბრის №27839 ბრძანების თანახმად შემფასებელმა მოახდინა ქ. თბილისში, ... მიწისქვეშა მოედანზე(ში) მდებარე არასაცხოვრებელი (სავაჭრო) დანიშნულების შენობა-ნაგებობების (შემდგომში შეფასების ობიექტი) საბაზრო ღირებულების შეფასება 2014 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით და განისაზღვრა 2269800 ლარით.
შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის უფროსის მოვალეობის შემსრულებლის 2017 წლის 16 ოქტომბრის №27839 ბრძანების თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის მე-4 ნაწილის მიზნებისათვის, აუდიტის დეპარტამენტის სერთიფიცირებულ თანამშრომელს დაევალა სასაქონლო ექსპერტიზა და შპს „ექკალიბურის“ საკუთრებაში არსებული, დანართში მითითებული უძრავი ქონების საბაზრო ფასის 2014 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით განსაზღვრა.
უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების შეფასების შესახებ №118-20.10.2017 დასკვნის, თანახმად შემფასებელმა მოახდინა ქ. თბილისში, ... მიწისქვეშა მოედანზე(ში) მდებარე არასაცხოვრებელი (სავაჭრო) დანიშნულების შენობა-ნაგებობის საბაზრო ღირებულების შეფასება 2014 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით და განისაზღვრა 2269800 ლარი (1218000 აშშ დოლარი).
საბჭოს სხდომაზე გადამხდელის წარმომადგენლის განმარტებით, ვინაიდან გააჩნდა ექსპერტის დასკვნა შესაბამისად მასში დაფიქსირებულ მონაცემებს იყენებდა საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრისათვის, მისთვის გაუგებარია ქონების ღირებულების გაზრდის საფუძვლები.
აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ გადამხდელს არ გააჩნდა აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება, რის გამოც შემმოწმებლებმა იხელმძღვანელეს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლით და განხორციელდა შენობა-ნაგებობების (და არა მიწისაც, როგორც გადამხდელი აღნიშნავს) საბაზრო ღირებულების შეფასება 2014 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით, შედეგად დადგინდა საკმაოდ დიდი თანხობრივი განსხვავება.
საბჭოს სხდომაზე მოწვეული ექსპერტის განმარტებით სხვაობა ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს 2013 წლის დასკვნას და მის მიერ გაცემულ დასკვნას შორის მონაცემების განხვავება (თანხობრივი სხვაობა, რაც აღნიშნა აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა) შესაძლოა გამოწვეულია შეფასების განსხვავებული მეთოდის გამოყენებით.
ამდენად, საქმეში წარმოდგენილი დოკუმენტაციის, მხარეთა განმარტებების და არგუმენტების გათვალისწინებით საბჭოს მიაჩნია, რომ შესაფასებელია საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასის ცვლილების და მის შესაბამისად საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საფუძვლები.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები, რის გამოც საჩივარი ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.
2. უარი სანქციისაგან გათავისუფლებაზე
ფაქტების აღწერა
შემოწმების აქტით გადამხდელზე დასარიცხი ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად განისაზღვრა 20582 ლარი, მათ შორის მოგების გადასახადში 17008 ლარი, საშემოსავლო გადასახადში 2794 ლარი და ქონების გადასახადში (მ.შ. მიწა) 726 ლარი. ასევე, აუდიტის დეპარტამენტის 22.12.2017 წლის №002-329 საგადასახადო მოთხოვნით დარიცხულია საურავი 16054 ლარი.
შემოსავლების სამსახურის არგუმენტაცია
სსკ-ის 18-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება გარიგებაში საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივი ფასი, თუ ამ კოდექსით საბაზრო ფასის ან სხვა ღირებულების გამოყენება არ არის გათვალისწინებული.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრება ბაზარზე ამ საქონლის/მომსახურების მიწოდების მომენტისათვის (ხოლო ასეთის არარსებობის შემთხვევაში – რეალიზაციის მომენტის უახლოესი კალენდარული დღისათვის, რომელიც არა უმეტეს 30 კალენდარული დღით უსწრებს ან მოჰყვება ასეთი საქონლის/მომსახურების რეალიზაციის მომენტს) იდენტურ (მსგავს) საქონელზე/მომსახურებაზე დადებული გარიგების შესახებ, მათ შორის, საერთაშორისო და სხვა ბირჟებზე დაფიქსირებული ფასების შესახებ, ინფორმაციის საფუძველზე. ხოლო მე-7 ნაწილის მიხედვით, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასის განსაზღვრისას გამოიყენება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასების შესახებ ინფორმაციის ოფიციალური წყაროები, აღმასრულებელი ხელისუფლების შესაბამისი ორგანოების საინფორმაციო ბაზა, საგადასახადო ორგანოებისათვის გადასახადის გადამხდელთა მიერ მიწოდებული ინფორმაცია, აგრეთვე სხვა სარწმუნო ინფორმაცია.
სსკ-ის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ:
გ) გამოიკვლიონ საწარმოთა, ორგანიზაციათა და მეწარმე ფიზიკურ პირთა საწარმოო, სასაწყობო, სავაჭრო და სხვა სათავსები, განახორციელონ საგადასახადო მონიტორინგი, ინვენტარიზაციით აღრიცხონ საქონლის მარაგები, ჩაატარონ დაკვირვება ქრონომეტრაჟის ან სხვა მეთოდის გამოყენებით და განსაზღვრონ დასაბეგრი ობიექტების რაოდენობა, ჩაატარონ საგადასახადო შემოწმება, უზრუნველყონ გადასახადის გადამხდელის მიერ საკონტროლო-სალარო აპარატების გამოყენების წესების დაცვის კონტროლი და მათი დარღვევის შემთხვევაში შესაბამისი პირების მიმართ გაატარონ საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი პასუხისმგებლობის ზომები.
კ) გადასახადების ადმინისტრირების მიზნით მოიწვიონ სპეციალისტები ან ექსპერტები.
სსკ-ის 96-ე მუხლის თანახმად მოგების გადასახადის გადამხდელია:
ა) რეზიდენტი საწარმო;
ბ) არარეზიდენტი საწარმო, რომელიც საქართველოში საქმიანობას მუდმივი დაწესებულების მეშვეობით ახორციელებს ან/და შემოსავალს იღებს საქართველოში არსებული წყაროდან.
სსკ-ის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად რეზიდენტი საწარმოს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი მოგება. იგი განისაზღვრება, როგორც სხვაობა გადასახადის გადამხდელის ერთობლივ შემოსავალსა და ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.
სსკ-ის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ:
ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;
ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან;
გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.
სსკ-ის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება:
ა) საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები;
კ) ლიზინგით, უზუფრუქტით, იჯარით, ქირით ან სხვა ამგვარი ფორმით გაცემული ქონებიდან მიღებული შემოსავლები.
დავების განხილვის საბჭომ მიუთითებს სსკ-ის 269-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად: 1. საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით. ამავე კოდექსის 270-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის.
საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, − იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
ამასთან, სსკ-ის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად საურავის დარიცხვა ხორციელდება გადასახადის თანხაზე და იგი არის სხვაობა გადასახადის გადამხდელის შეუსრულებელ საგადასახადო ვალდებულებებსა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ჯამს შორის.
დავების განხილვის საბჭო განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩაიდიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას), ხოლო იმ შემთხვევაში თუ პირი მოქმედებდა თვითიმედოვნებით ან დაუდევრობით არ შეიძლება გათავისუფლდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან. სსკ-ის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
დავების განხილვის საბჭო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება არ დგინდება, ვინაიდან საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის შედეგად ირკვევა, რომ გადამხდელმა 2016 წლის მოგების გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში არ ასახა იჯარით მიღებული შემოსავლები, ხოლო 2016 წლის ქონების გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში არ მიუთითა საწარმოს ბალანსზე რიცხული ძირითადი საშუალებები, შესაბამისად პირი არ მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში. ამდენად საბჭომ მიიჩნია, რომ გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მომჩივნის სანქციისაგან გათავისუფლების საფუძველი.
მომჩივნის არგუმენტაცია
ჯარიმის დარიცხვა მოხდა 2016 წლის მოგების და ქონების დეკლარაციის შემცირების გამო. ეს დაკავშირებული იყო ტექნიკურ ხარვეზთან რადგან შევსებული დეკლარაცია ეგონა გაიგზავნა და მის მაგიერ ნულოვანი დეკლარაცია წარადგინა. აღნიშნულ მომენტში ბარათზე ასახული იყო კუთვნილი ქონების, მოგების და მიწის გადასახადი.
აღნიშნულიდან გამომდინარე ითხოვს ეს ტექნიკურ ხარვეზად, გნებავთ შეცდომად მიღებად და არ მოხდეს ჯარიმის დარიცხვა. არის კეთილსინდისიერი გადამხდელი, ყოველთვიურ ყოველწლიურ გადასახადებს დროულად იხდის და არ ერიცხება დავალიანება. ითხოვს საბჭომ გამოიყენოს მის ხელთ არსებული უფლება და გათავისუფლდეს დაწესებული ჯარიმისგან და საურავისგან.
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი და მე-7 ნაწილების თანახმად,
1. საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
7. საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს ან სასამართლოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
ამავე კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად,
1. საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის.
2. საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად,
1. საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
2. საურავი ერიცხება გადასახადის თანხას, რომელიც არის სხვაობა გადასახადის გადამხდელის მიერ შეუსრულებელ საგადასახადო ვალდებულებებსა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ჯამს შორის. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, საურავის დარიცხვა ხორციელდება თითოეული ვადაგადაცილებული დღისათვის, გადასახადის გადახდის ვადის ამოწურვის დღის მომდევნო დღიდან.
საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად,
1 . პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
საჩივრის თანახმად, ადგილი აქვს ტექნიკურ ხარვეზს, ეგონა გაიგზავნა შევსებული დეკლარაცია და მის მაგიერ ნულოვანი დეკლარაცია წარადგინა, რადგან აღნიშნულ მომენტში ბარათზე ასახული იყო კუთვნილი ქონების, მოგების და მიწის გადასახადი.
შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
საწარმოს საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი აქვს 2016 წლის მოგების გადასახადის ნულოვანი დეკლარაცია, შემოწმებით საწარმოს ერთობლივი შემოსავალი განსაზღვრულია მის საკუთრებაში არსებული ქონების იჯარით გადაცემით მიღებული შემოსავლებით და ამ საიჯარო მომსახურებაზე გაწეული სხვა დამატებითი მომსახურებებით მიღებული მოგებით, საწარმოს საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი აქვს 2016 წლის ქონების (გარდა მიწისა) გადასახადის ნულოვანი დეკლარაცია, შემოწმებით სსკ-ის 205-ე მუხლის მოთხოვნების შესაბამისად ქონების გადასახადი გაანგარიშებულია საწარმოს ბალანსზე არსებულ ძირითად საშუალებებზე, საწარმოს მიერ 2014, 2015 და 2016 წლების ქონების გადასახადის დეკლარაციაში შემცირებულია მიწის გადასახადით დასაბეგრი ბაზა და 2017 წლის ქონების (მიწის) გადასახადის დეკლარაცია წარდგენილი აქვს ნულოვანი, შემოწმებით სსკ-ის 205-ე მუხლის მოთხოვნების შესაბამისად დამატებით გაანგარიშებულია მიწის გადასახადი.
აღნიშნულზე სსკ-ის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის გაანგარიშებულია ჯარიმა შემცირებული თანხის 50%-ის ოდენობით.
აუდიტის დეპარტამენტის 4.07.2018 წლის №72197-21-14 წერილის თანახმად, საწარმოს 2014 წლის ქონების გადასახადის დეკლარაციაში შემცირებულია ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. საწარმოს საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი ჰქონდა 2016 წლის მოგების და ქონების გადასახადის ნულოვანი დეკლარაციები. შემოწებით განსაზღვრულია 2016 წლის საანგარიშო პერიოდის შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებები.
აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ გადამხდელის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით დარიცხული ჯარიმის და შეუსრულებელ საგადასახადო ვალდებულებაზე დარიცხული საურავის სსკ-ის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძვლით გაუქმების საფუძველი არ არსებობს.
ამასთან, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის 21 ნაწილის თანახმად, თუ საგადასახადო დავის განხილვის დასრულებამდე კანონით გაუქმებულია ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა ასეთი ქმედების ჩადენისათვის, დავის განმხილველი ორგანო ვალდებულია გამოიყენოს ახალი კანონით დადგენილი ნორმა.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან საგადასახადო დავის პერიოდში, სანქციის განმსაზღვრელ ნორმებში განხორციელდა ცვლილებები და ამ ცვლილებებით სანქციები, ამავე ნორმებში მითითებული პირობების არსებობისას შემსუბუქებულია, საბჭოს მიზანშეწონილად მიაჩნია, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, შეისწავლოს შეფარდებული სანქციების სსკ-ის 272-ე და 275-ე მუხლებში 2018 წლის 27 დეკემბრის №4225-რს კანონით განხორციელებული ცვლილებებთან შესაბამისობის საკითხი და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების კორექტირება.

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 305-ე მუხლის მე-2 ნაწილით და გადაწყვიტა:

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 15.05.2018 წლის №11336 ბრძანება;
3. საჩივარი პირველი დავის საგნის ნაწილში ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;
4. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დარიცხული სანქციების კორექტირება (შემცირება) ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად;
5. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
6. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი, მე-12 კილომეტრი, №6) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

ლერი ბარნაბიშვილი

სხდომის თავმჯდომარე